מדריך היערכות במסים

 

9.20     חובת הגשת דוח שנתי

סעיף 131 לפקודה קובע חובת הגשת דוח על:

  1. יחיד תושב ישראל שמלאו לו 18 שנה בתחילת שנת המס.
  2. יחיד שהוא בן זוג שאיננו בן זוג רשום, שהצהיר כי ידווח על הכנסותיו בנפרד מבן הזוג הרשום.
  3. יחיד תושב ישראל שטרם מלאו לו 18 שנה, אם היתה לו בשנת המס הכנסה חייבת בסכום של 65,820 ש"ח (נכון לשנת המס 2008) או יותר. נציין, כי בהתאם לצו מס הכנסה (סכום הכנסה המחייב קטין בהגשת דוח) (תיקון), התש"ע-2009 סכום זה הועלה
    ל-81,220 ש"ח בשנת המס 2017.
  4. יחיד תושב חוץ שהייתה לו הכנסה חייבת בשנת המס.
  5. חבר בני אדם שהייתה לו הכנסה בשנת המס.
  6. אדם שבשנת המס מכר זכות במקרקעין או עשה פעולה באיגוד כהגדרתן בחוק מיסוי מקרקעין, שאינן פטורות לפי חוק זה, ולא שילם מס שבח בשיעור המירבי החל לפי חוק מיסוי מקרקעין על השבח הריאלי הנובע מהמכירה או מהפעולה, לפי העניין.
  7. נאמנות

             במסגרת תיקון 165 לפקודה, בתחולה מיום 1.1.2006, נקבע שחובת הדיווח בהקשר לנאמנות תחול בכל אחד מהמקרים הבאים.

כמו כן, במסגרת תיקון 197 לפקודה, בתחולה מיום 1 באוגוסט 2013, הורחבה חובת הדיווח כאמור כלהלן.

בנוסף, במסגרת תיקון 223 לפקודה, בתחולה החל מהגשת הדוחות לשנת המס 2016, הורחבה חובת הדיווח כאמור להלן.

חובת דיווח מיום 1.1.2006

(1)   נאמן בנאמנות תושבי ישראל או נאמן בנאמנות לפי צוואה שנחשבת כתושבת ישראל לפי סעיף 75יב(ג)(1), ובלבד שהיוצר לא בחר להיות בר השומה ובר החיוב לפי הוראות סעיפים 75ז(ח) או 75יב(ה) ושלא נבחר יוצר מייצג או נהנה מייצג לפי הוראות סעיף 75ו1, לפי העניין;

(2)   נאמן שהיו לו בישראל הכנסה או נכס, בין אם הוא תושב ישראל ובין אם לאו;

(3)   יוצר או נהנה, לפי העניין, שבחר להיות בר השומה ובר החיוב לפי הוראות סעיף 75ז(ז) או (ח), או סעיף 75יב(ה) או (ו);

(4)   יוצר מייצג או נהנה מייצג, לפי העניין, שבחר להיות בר השומה ובר החיוב לפי הוראות סעיף 75ו1;

חובת דיווח מיום 1.8.2013

(5)   נהנה שקיבל חלוקה מנאמן, גם אם אינה חייבת במס בישראל; הוראות פסקה זו לא יחולו על חלוקה של נכס שמקורו אינו בישראל לנהנה בנאמנות תושבי חוץ, לנהנה בנאמנות נהנה תושב חוץ או לנהנה בנאמנות לפי צוואה שכל הנהנים בה הם תושבי חוץ;

(6)   נאמן בנאמנות נהנה תושב ישראל שסעיף 75ח1(ד)(3) חל עליה;

לכל מונח בפסקה זו תהיה המשמעות הנודעת לו בסעיף 75ג או בסעיף 75ו1 לפקודה, לפי העניין;

(ראה להלן בסופו של סעיף זה גם את הסמכות שהוקנתה לשר האוצר לפטור נאמן שהיו לו בישראל רק הכנסות מסוימות).

חובת הדיווח מיום 1.1.2016

במסגרת תיקון 223 לפקודה, הוספה לסעיף 131(5ב) פסקת משנה שביעית, המרחיבה את חובת הדיווח בכל הקשור לנאמנויות, כלהלן:

(7)   נהנה תושב ישראל שמלאו לו 25 שנים, בדבר היותו נהנה, אלא אם כן הוא לא ידע שהוא נהנה, ובלבד ששווי נכסי הנאמנות בסוף שנת המס אינו פחות מ-500,000 שקלים חדשים; לעניין זה, "נכסי הנאמנות" – לרבות מזומן, פיקדונות, ניירות ערך ומקרקעין, בישראל או מחוץ לישראל; אין בהוראות פסקת משנה זו כדי לגרוע מחובת דיווח אחרת החלה על נהנה כאמור.   

בהקשר זה ראה פרק 22 למדריך המס.

  1. בעל שליטה בחברת משלח יד זרה או בחברה נשלטת זרה.
  2. נישום שעשה פעולה החייבת בדיווח. בתיקון 197 שתחולתו מיום 1 באוגוסט 2013 שונה לשון הסעיף מ"תכנון מס החייב בדיווח" ל-"פעולות החייבות בדיווח".

             להרחבה בעניין זה ראה סעיף 9.24 להלן.

  1. יחיד שמתקיימת בו החזקה הקבועה בפסקה (א)(2) להגדרה ""תושב ישראל" או "תושב"", שבסעיף 1, והחזקה נסתרת לטענת היחיד כאמור בפסקה (א)(3) לאותה הגדרה – דוח המפרט את העובדות שעליהן מבוססת טענתו בלבד, שאליו יצרף את המסמכים התומכים בטענתו, אם ישנם כאלה, אולם אין בהוראות פסקת משנה זו כדי לגרוע מחובת הדיווח החלה על יחיד לפי סעיף קטן (א)(4), אם היתה לו הכנסה חייבת בשנת המס; הוראות פסקה זו לא יחולו על אלה:

             (א) בן זוגו וילדיו של יחיד כאמור;

             (ב) יחיד שמתקיים לגביו האמור בסיפה של פסקה (א)(4) להגדרה ""תושב ישראל" או        "תושב"", שבסעיף 1;

             (ג) עובד זר כהגדרתו בסעיף 48א;                      

             בהתייחס לאמור לעיל, בהתאם לסיכום בוועדת הכספים של הכנסת עם רשות המסים, נקבע במקור כי דיווח בעניין זה ייעשה באמצעות טופס מיוחד, חלף דו"ח מלא. בטופס המיוחד, אשר מספר הינו 1348, כפי שפורסם, יפרט היחיד את טענתו לגבי התושבות. כמו – כן, טופס זה לא יכלול את הכנסות בן הזוג והילדים.

  1. יחיד תושב ישראל שהעביר, במהלך 12 חודשים, כספים אל מחוץ לישראל בסכום כולל של 500,000 שקלים חדשים או יותר (להלן – "סכום לדיווח"); דוח לפי פסקה זו יוגש לגבי השנה שבה הועבר סכום לדיווח, כולו או חלקו, לראשונה אל מחוץ לישראל ולגבי השנה שלאחריה.

             האמור בפסקאות 10 ו-11 התווסף במסגרת תיקון 223 לפקודה, בתחולה החל מהגשת הדוחות לשנת 2016.                 

  1. מי שפקיד השומה דרש זאת ממנו, אפילו אם אין הוא חייב בהגשת דוח בהתאם למפורט לעיל.

יובהר כי מי שמגיש דוח על הכנסותיו, חייב לכלול בו את כל ההכנסות מכל המקורות, גם ממקורות שאילו היו הכנסה יחידה, לא היה חייב להגיש בגינן דוח על פי הפטור (כפי שיפורט בהמשך).

פטור מהגשת דוח ליחיד תושב ישראל

מכוח סעיף 134א לפקודה הותקנו תקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון), התשמ"ח-1988, ובהן נקבעו נסיבות מסוימות בהן יינתן פטור מהגשת דין וחשבון. להלן, פירוט המקרים בהם יינתן פטור ליחיד תושב ישראל.

יחיד תושב ישראל שכל הכנסתו בשנת המס היתה הכנסה ממשכורת או הכנסה מדמי שכירות, או שהיתה הכנסת חוץ, הכנסה מקיצבת חוץ, הכנסה מריבית, הכנסה מנייר ערך, הכנסה מאנרגיה מתחדשת או הכנסה נוספת, או צירוף של כולן או חלקן, יהא פטור מהגשת דין וחשבון לפי סעיף 131 לפקודה, במידה שעמד בדרישות שיפורטו להלן.

יצוין כי סעיף זה תוקן כך שהחל משנת 2017, יחיד תושב ישראל שהפיק בשנת המס הכנסה, בין היתר, מאנרגיה מתחדשת, יהא פטור מהגשת דין וחשבון לפי סעיף 131 לפקודה גם כן, וזאת במידה שעמד בדרישות שיפורטו להלן.

בני זוג הזכאים לחישוב נפרד של המס על הכנסתם מיגיעה אישית, יחולו התקרות הקבועות, בהגדרות "משכורת", "הכנסה מדמי שכירות" "הכנסת חוץ" או "הכנסה מקיצבת חוץ", לגבי כל אחד מבני הזוג, על הכנסתו מיגיעה אישית.

בכדי להיכנס למסגרת הפטור, על ההכנסות השונות, המפורטות לעיל, יש לעמוד בדרישות ההגדרות השונות, כדלקמן:

"משכורת" – הכנסה שסכומה הכולל בשנת המס לא עלה על 643,000 ש"ח (נכון לשנת 2017), שנוכה ממנה מלוא המס החל לפי הוראות הפקודה ושהיא אחת מאלה:

(1)         הכנסת עבודה.

(2)         קיצבה לפי סעיף 2(5) לפקודה, המשולמת על ידי מעביד או קופת גמל.

(3)         מענק פרישה או מוות כמשמעותו בסעיף 9(7א) לפקודה, החייב במס.

(4)         סכום המתקבל עקב היוון קיצבה כמשמעותו בפסקה (6) להגדרת "הכנסה מיגיעה אישית" בפקודה, החייב במס.

(5)         הכנסה של עובד ממימוש מניה שהוקצתה לו ושחלות במכירתה הוראות סעיף 102 לפקודה.

התקבלו סכומים ממספר מעבידים או מצירוף של הכנסות מההכנסות המנויות בפסקאות (1) עד
(5) יראו את כלל ההכנסה כמשכורת רק אם מאחד הסכומים נוכה המס לפי סעיף 164 לפקודה ומשאר הסכומים נוכה המס בשיעור שאינו נמוך משיעור המס המרבי או בשיעור שקבע פקיד השומה.

"הכנסה מדמי שכירות" – הכנסה מדמי שכירות ששולם עליה מס לפי סעיף 122 לפקודה ושסך כל ההכנסה ממנה בשנת המס לא עלה על 334,000 ש"ח (נכון לשנת 2017).

"הכנסת חוץ" – הכנסה שהופקה או שנצמחה מחוץ לישראל, וכן הכנסה ממכירת נייר ערך של חברה תושבת ישראל הרשום למסחר בבורסה מחוץ לישראל, שהתקיימו בה כל אלה:

(1)         סכומה לא עלה על 334,000 ש"ח (נכון לשנת 2017).

(2)         שולמה בשלה מקדמת מס, ולעניין הכנסה כאמור שאינה ממכירת נייר ערך של חברה תושבת ישראל הנסחרת בבורסה או ממכירת נייר ערך זר – שולמה בשלה מקדמת מס או שנקבע לה פטור ממס.

(3)         "מקדמת מס" – מקדמה לפי הוראות תקנות מס הכנסה (מקדמות בשל הכנסת חוץ), התשס"ד-2004, שצורף אליה דוח בדבר דרך קביעת המקדמה, כפי שנקבע באותן תקנות.

"הכנסה מקצבת חוץ" – הכנסה מקצבה כאמור בסעיף 9ג לפקודה, שהתקיימו בה שני אלה:

(1)         בשל הוראות סעיף 9ג לפקודה או הוראות חלק י' פרק שלישי לפקודה, אין לשלם בשלה מס נוסף בישראל בשנת המס.

(2)         סכומה לא עלה על 334,000 ש"ח (נכון לשנת 2017).

"הכנסה מריבית" – הכנסה מריבית, מדמי ניכיון, מהפרשי הצמדה או מרווחים שהם הכנסה לפי סעיף 2(4) לפקודה, שהופקה או שנצמחה בישראל, המשתלמת בתכנית חיסכון, בפיקדון או בקופת גמל, או המשתלמת על פי איגרת חוב הנסחרת בבורסה, מלווה מדינה או מלווה קצר מועד, ושהתקיים לגביה אחד מאלה:

(1)         נקבע לה פטור ממס.

(2)         היא חייבת במס לפי הוראות סעיף 125ג(ב) או (ג) לפקודה, נוכה ממנה מלוא המס החל לפי הוראות הפקודה וסכומה אינו עולה על 637,000 ש"ח (נכון לשנת 2017).

"הכנסה מנייר ערך" – הכנסה ממכירת נייר ערך הנסחר בבורסה, לרבות הכנסה ממכירת נייר ערך זר, או ממכירת מלווה קצר מועד, שהתקיים לגביה אחד מאלה:

(1)         נקבע לה פטור ממס.

(2)         נוכה ממנה מלוא המס לפי הוראות הפקודה וסכומה אינו עולה על 2,500,000 ש"ח (נכון לשנת 2017).

"הכנסה נוספת" – כל אחד מאלה:

(1)         הכנסה שנוכה ממנה מלוא המס לפי הוראות הפקודה, בשיעור שאינו נמוך מהשיעור המרבי, או באישור פקיד השומה בשיעור שאינו נמוך מ-30%.

(2)         הכנסה שאינה הכנסה לפי סעיף 2(1) או (2) לפקודה, שחל לגביה פטור ממס.

             והכל למעט משכורת, הכנסה מדמי שכירות, הכנסת חוץ, הכנסה מקצבת חוץ, הכנסה מריבית או הכנסה מנייר ערך, ובלבד שסך כל ההכנסה הנוספת בשנת המס לא עלה על 334,000 ש"ח (נכון לשנת 2017).

"הכנסה מאנרגיה מתחדשת" – "הכנסה מאנרגיה מתחדשת" – הכנסה כאמור בסעיפים 2 ו-3 לחוק לעידוד השקעה באנרגיות מתחדשות (הטבות מס בשל הפקת חשמל מאנרגיה מתחדשת), התשע"ז-2016, ובלבד שסך כל ההכנסה לא עלה על הסכום המרבי כהגדרתו בחוק האמור."השיעור המרבי" – שיעור המס הגבוה ביותר הקבוע בסעיף 121 לפקודה ולעניין הכנסה שנקבע לה שיעור מס נמוך יותר – השיעור הגבוה ביותר שנקבע לה.

סייגים לפטור

על אף האמור לעיל לא יחול הפטור מהגשת דין וחשבון על יחיד אם נתקיים לגביו אחד מאלה:

(1)         הוא או בן זוגו הם בעלי שליטה כאמור בסעיף 32(9) לפקודה.

             סייג זה לא יחול על יחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה, אם הוא או בן זוגו הם בעלי שליטה בחבר בני אדם תושב חוץ, שהוקם בעת היותם של היחיד או בן זוגו תושבי חוץ ותושבי ישראל אחרים אינם בעלי שליטה באותו חבר בני אדם תושב חוץ, בתנאי שהוא ובן זוגו אינם בעלי שליטה בחבר בני אדם תושב ישראל, והכל לגבי הדוחות שיש להגישם לשנת המס שבה היה היחיד לתושב ישראל לראשונה או לשנת המס שלאחריה.

האמור לעיל יחול, בשינויים המחויבים, גם על יחיד, שחדל להיות תושב ישראל ושהה דרך קבע מחוץ לישראל עשר שנים רצופות לפחות לאחר שחדל להיות תושב ישראל.

(2)        הכנסתו החייבת כוללת הכנסה של בן זוגו והם אינם רשאים לתבוע חישוב נפרד של המס בהתאם לסעיף 66 לפקודה.

(3)        הכנסתו או הכנסת בן זוגו, בשנת המס, כללה מענק פרישה או מוות או סכום שנתקבל עקב היוון קצבה שלגביה התיר הנציב חלוקת ההכנסות לשנים הבאות כאמור בסעיף 8(ג)(3) לפקודה.

(4)        הכנסתו או הכנסת בן זוגו, בשנת המס, כללה שכר ספורטאים כהגדרתו בסעיף 1 לצו מס הכנסה (קביעת שכר אמנים, שכר בוחנים, שכר מרצים, שכר מעניקי שירותי משרד, ושכר ספורטאים כהכנסה), תשכ"ז-1967.

(5)        היה חייב להגיש דין וחשבון לשנת המס הקודמת שלא על פי פסקה זו.

            סייג זה לא יחול לגבי יחיד שהיתה לו בשנת המס הכנסה מדמי שכירות ושבשנת המס הקודמת נתחייב בהגשת דוח רק משום שהיתה לו הכנסה מהשכרת דירה למגורים שעליה לא שילם מס לפי סעיף 122 לפקודה.

(6)        היתה לו, לבן זוגו או לילדו שטרם מלאו לו 18 שנים, במועד כלשהו בשנת המס, אחד מאלה:

(א)     זכות בחבר בני אדם תושב חוץ, למעט בחברה שניירות הערך שלה נסחרים בבורסה.

(ב)     נכסי חוץ אחרים ששוויים ביום כלשהו בשנת המס הוא 1,855,000 שקלים חדשים (נכון לשנת 2017), או יותר.

"נכס חוץ" – כל רכוש, בין מקרקעין בין מיטלטלין וכן כל זכות או טובת הנאה, ראויות או מוחזקות והכל כשהם מחוץ לישראל.

(7)        הוא, בן זוגו או ילדו שטרם מלאו לו 18 שנים הם בעלי חשבון בתאגיד בנקאי חוץ במועד כלשהו בשנת המס אם היתרה הכוללת בכל חשבונותיהם בתאגידי חוץ בנקאיים ביום כלשהו בשנת המס היא 1,855,000 שקלים חדשים (נכון לשנת 2017), או יותר.

            "תאגיד חוץ בנקאי" – תאגיד שהואגד מחוץ לישראל והוא בנק או מוסד כספי אחר, לפי דיני אותה מדינה.

            "בעל חשבון בתאגיד בנקאי חוץ" – מי שרשום בתאגיד חוץ בנקאי כבעל חשבון במטבע כלשהו.

 

            האמור לעיל בסעיפים (6) או (7) לא יחול על יחיד, אם הוא, בן זוגו וילדו שטרם מלאו לו 18 שנים, זכאים כולם בשנת המס לפטור ממס לפי סעיף 14(א) או (ג) לפקודה או לפי סעיף 90(ב) לחוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 132), התשס"ב-2002 (ראה להלן גם פטור חדש לעולים חדשים ולתושבים חוזרים ותיקים).

(8)        הוא או בן זוגו חייבים במס נוסף בהתאם לסעיף 121ב לפקודה (תקף מדוח המוגש משנת 2013).  

פטור נוסף מהגשת דוח:

נסיבות נוספות בהן יינתן פטור מהגשת דוח:

בנוסף לפטורים שפורטו לעיל, יחיד תושב ישראל יהיה פטור מהגשת דוח ובתנאי שכל הכנסותיו בשנת המס אינן מעבודה, מעסק או משלח יד, ושלא מתקיימות בו הנסיבות האמורות בפסקאות
(6) או (7) ברשימת "הסייגים לפטור" שלעיל, אם סכום כל הכנסותיו אלה לא עולה על פי שלושה מסכום נקודות הזיכוי להן הוא זכאי באותה שנת מס לפי סעיפים 34 ו-36 לפקודה.

כמו כן, תושב חוץ שהיתה לו הכנסה שנצמחה או הופקה בישראל, יהא פטור מחובת הגשת דין וחשבון על פי סעיף 131 לפקודה, אם מההכנסה האמורה נוכה מלוא המס לפי סעיפים 164, או 170 לפקודה והיא הכנסה אחת מאלה:

(1)        מעסק או משלח יד אשר הפעילות בהם התמשכה בשנת המס תקופה או תקופות שאינן עולות בסך הכל על 180 יום.

(2)        לפי סעיף 2(2) או (5) לפקודה.

(3)        הכנסה לפי סעיפים 2(4), (6) או (7) לפקודה.

על אף האמור לעיל, הפטור האמור לא יחול במידה ותושב החוץ חייב במס ייסף בהתאם לסעיף 121ב לפקודה.

חובת הגשת דוח חרף כל האמור לעיל:

אף אם נתקיימו כל תנאי הפטור דלעיל, תוטל חובה להגשת דוח במקרים הבאים:

א.         הגשת דוח על פי דרישת פקיד השומה

מי שנדרש על ידי פקיד השומה להגיש דין וחשבון, חייב לעשות כן גם אם הוא פטור מהגשתו בהתאם לאמור לעיל. הדבר חל גם אם לא נדרש לעשות כן בשנים הקודמות.

ב.         הגשת דוח על ידי יוצר נאמנות ונהנים מסוימים בנאמנות

לא יחול פטור מהגשת דוח ליחיד תושב ישראל שיצר בשנת המס נאמנות, או שקיבל מכספי נאמנות, במישרין או בעקיפין, סכום בכסף או בשווה כסף, העולה על 100,000 שקלים חדשים, גם אם אינו חייב במס בישראל. יצוין כי סעיף 131 לפקודה תיקן את ההוראה שהייתה קיימת בנוגע לדיווח על נאמנויות (ראה לעיל), אך התקנות הדנות בפטור מהגשת דין וחשבון לא תוקנו בהתאם, נראה כי ככל הנוגע לחובת הדיווח של הנהנה, התקנות סותרות את הפטור מדיווח לפי סעיף 131 לפקודה ולכן ככל הנראה אינן רלוונטיות.

פטור חדש לעולים חדשים ולתושבים חוזרים ותיקים:

במסגרת תיקון 168 לפקודה (בתחולה מיום 1.1.2007) הוסף סעיף 134ב לפקודה ובו נקבע כי יחיד שהיה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק לא יהא חייב בהגשת דוח כאמור בסעיף 131, לגבי כל הכנסותיו שהופקו או שנצמחו מחוץ לישראל, במשך 10 שנים מהמועד שהיה לתושב ישראל כאמור, והכל בתנאים המנויים בסעיף.

סמכות לפטור נאמן שהיו לו בישראל רק הכנסות מסוימות:

במסגרת תיקון 165 לפקודה שפורסם ביום 11.6.2008, הוסף סעיף קטן (5) להוראת סעיף 134א לפקודה, לפיו רשאי שר האוצר, באישור ועדת הכספים של הכנסת, לקבוע פטור מחובת הגשת דוח לגבי נאמן שהיו לו בישראל רק הכנסה הפטורה ממס או שנוכה ממנה מלוא המס כדין, או נכס שההכנסות ממנו פטורות. זאת, בין אם הנאמן הוא תושב ישראל ובין אם לאו.