מדריך היערכות במסים

8.1.4 פירוק השותפות

בעת מימוש נכסי השותפות ו/או העברתם לשותפים במסגרת הליך של פירוק יש להחיל את הוראות סעיף 93 לפקודה, ריווח הון בחבר בני אדם שנתפרק, כדלקמן:

  1. בעת מכירתם של נכסי השותפות לצד ג' יחושב רווח ההון בשותפות וייוחס לשותפים בהתאם לחלקם.
  2. בעת העברת נכסי השותפות לשותפים יחושב רווח ההון בשותפות וייוחס לשותפים בהתאם לחלקם.
  3. נכסים אשר לא נמכרו תוך שנתיים מיום תחילת הפירוק יראו אותם כאילו נמכרו והרווח בגינם ייוחס אף הוא לשותפים לפי חלקם.
  4. ביום תחילת הפירוק יחשבו השותפים כמי שמכרו את זכותם בשותפות בתמורה לנכסים אשר הועברו אליהם מהשותפות (כסף או נכסים אחרים), ובשל מכירת הזכות בשותפות אגב הפירוק, יערך חישוב רווח ההון. חישוב עלות הזכות יעשה בהתאם לאמור בסעיף 8.1.3 לעיל
  5. . כנגד המס בו יחויב השותף בגין מכירת זכותו בשותפות, הוא יזוכה בסכום המס ששילם בשל הכנסת השותפות ממכירת נכסיה (אך לא יותר מסכום החיוב במס בגין מכירת הזכות בשותפות). נציין כי החל מתאריך 1/1/06, עם כניסת תיקון 147 לתוקף, זיכוי זה בוטל. יחד עם זאת, בוטלה גם ההוראה לפיה בחישוב התמורה במכירת הזכות, מתווסף סכום המס בשל מכירת הנכסים. בהקשר הוראות מעבר בפירוק בשנות המס 2006-2009, ראה פרק 12 למדריך המס).

פירוק שותפות שנכסיה הם מקרקעין בישראל – העברת מלאי עסקי של שותפות במסגרת פירוקה כפופה להוראות סעיף 85 לפקודה עמ"ה 1238/05 דלאל יצחק נגד פקיד שומה רחובות.

במקרה הנדון המערער ביצע עסקאות מקרקעין הקשורות במיזם לבניית 15 יחידות דיור שבעקבותיהן הפך לבעלים של 34% מהזכויות במיזם האמור.

ביום 8 באוגוסט 2002 נחתם הסכם במסגרתו הוסכם כי הצדדים למיזם יחלקו ביניהם את הדירות שבמיזם האמור, פקיד השומה טען כי העברת הדירות מהשותפות אל המערער מהווה למעשה פירוק השותפות.

בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו בפסק דינו של כבוד השופט מגן אלטוביה קבע יש לראות במיזם כשותפות לעניין סעיף 93 לפקודה תחילה בהתבסס על הסיכון הכלכלי הלא מוגבל בתמורה לסיכוי הכלכלי הגלום במיזם. שנית, בהתבסס על הצגת המערער את המיזם כשותפות כלפי רשויות המס.

בהמשך פסק דינו, קבע כב' השופט אלטוביה כי יש לראות את המערער כמי שרכש במסגרת חלוקת יחידות הדיור, מלאי עסקי, וכי העברת הדירות המהוות מלאי עסקי, באה בגדרו של סעיף 85(א)(1) לפקודה. משמע, בעת העברת הנכס המהווה מלאי עסקי מהשותפות לשותף, והפיכת הנכס לרכוש קבוע אצל השותף, יש לראות את השותפות ככזו שמכרה מלאי עסקי לשותף. על-כן חויב השותף בהכנסה ממכירת המלאי כהכנסה עסקית. יש לחדד כי הוראות סעיף 93 בנוסחו דהיום חלות על העברת נכסי מלאי עסקי מהשותפות לשותפים אגב פירוק השותפות, ועל-כן בהתאם להוראות סעיף 93 יחול מס רווח הון.