מדריך היערכות במסים

 

7.3.4    שווי שימוש כלכלי – פסיקה עיקרית

ת"צ 3363-02-11 סראוס פארג'יאן נ' מדינת ישראל

סראוס פארג'יאן (להלן: "פארג'יאן") הוא טכנאי מעליות שכיר במקצועו שמעבידתו הקצתה לו רכב לצורך עבודתו שהוא רשאי להשתמש בו גם מחוץ לשעות העבודה. פארג'יאן טען בתביעתו שנתבקש על ידו לאשרה כייצוגית, כי ייחוס ההכנסה משווי שימוש ברכב שמעבידתו הקצתה לו מתעלם מהשימוש שנעשה ברכב לטובת המעביד. משום כך, ההכנסה שיוחסה לו גבוהה בהרבה מטובת ההנאה שהפיק מהשימוש ברכב (היינו מהשימוש הפרטי בפועל שעשה ברכב ו/או מהאפשרות לעשות שימוש פרטי ברכב – הרכיב שבגינו נדרש עובד לו מוקצה רכב צמוד לשלם את המס).

בית המשפט דחה את תיבעתו ונצמד לעמדתה של רשות המסים. כלומר, שאת שווי השימוש ברכב, יש לחשב אף ורק על פי תקנות שווי חדשות או התקנות בנוסחן לפני הרפורמה (בהתאם למקרה – הנגזר "משנת העלייה" של הרכב לכביש).

 

ע"מ 34518-01-15 ב.ד. מיקוד תקשורת ובטחון נ' פקיד שומה חיפה

בפסק דין זה נבחנה השאלה האם ניתן להעריך את שווי השימוש ברכב שהועמד לרשותו של העובד באופן השונה מזה הקבוע בתקנות שווי חדשות וככל שייקבע שאכן ניתן, האם ניתן לעשות כן באמצעות מערכת Save Tax המשמשת כיומן ממוחשב שבאמצעותו ניתן לעקוב אחר נסיעות הרכב (תוך תיעודן בקובץ ממוחשב), תוך מתן האפשרות לבצע הבחנה בין נסיעות שלצרכי המעביד ונסיעות שלצרכי העובד (נסיעות פרטיות)?

בית המשפט המחוזי בחיפה קבע כי דין הערעור להידחות (השופט סוקול), בקבעו כי תקנות שווי חדשות קובעות נוסחאות חישוב כלליות של שווי השימוש ברכב, על מנת לקבוע ולהעריך את טובת ההנאה שצומחת לעובד כאשר לזה מוקצה רכב צמוד על ידי מעבידו.

מחוקק המשנה (בהתאם לסמכות שהוקנתה לו בפקודת מס הכנסה), הוא האחראי להתקנת תקנות אלו, כאשר לנגד עיניו פישוט הליכי שומות המס ויצירת וודאות בין הנישומים, וזאת באמצעות קביעה אחידה של נוסחה שתיושם באופן זהה בעניינו של כל נישום ונישום, חלף התדיינות הרלוונטית לכל נישום באופן פרטני, תוך בירור ומיצוי העובדות הרלוונטיות לעניינו. בכך העדיף מחוקק המשנה את שיקולי המדיניות השיפוטית על פני בירור ממצא של העובדות הנוגעות לכל מקרה ומקרה.

טענתו של הנישום נוגעת לחזקה הקבועה בתקנות לגבי אופן חישוב שווי השימוש ברכב שהוצמד לעובד – חזקה הניתנת לסתירה היא. על פי השופט סוקול, לא בכל מקום בו נקבעו בדין חזקות/מנגנונים קבועים, המדובר הוא העל חזקה הניתנת לסתירה, באופן זה שלשון התקנות אינו מאפשר, לדעתו, הבאת ראיות סותרות לחזקה הקבועה בתקנות שווי חדשות, בניסיון להדגים את שווי השימוש ברכב שהוצמד לעובד בצורה אחרת מזו הקבועה בתקנות שווי חדשות.

מעבר לכך, אילו ניתנה אפשרות זו ליישום, דיוני השומות היו מסובכים יותר, יעילים פחות, גביית המס הייתה לסבוכה יותר וכן לא הייתה נינת הבכורה לשיקולי יעילות וודאות, במקרים המתאימים לכך, כדוגמת המקרה המטופל במסגרת תקנות שווי חדשות.

בית המשפט דוחה אף את טענתה של המערערת כי שווי השימוש יחושב לפי שיעור קבוע ממחירו של רכב חדש מאותו סוג, ומציין כי קביעת שווי השימוש צריכה להתמקד בהיקף טובת ההנאה שנוצרה לעובד ולא בהיקף ההוצאות למעביד. עובד שאינו נדרש לרכוש שירותי הסעה חלופיים, מאחר והוצמד לו רכב צמוד, שוויה של ההטבה זו ייקבע לפי עלות שירותי ההסעה החלופיים. אי לכך, אין ניתן לטעות לחוסר סבירות שבנוסחה שבתקנות שווי חדשות, המתבססות על מחיר רכב פרטי אותו היה על העובד לרכוש במידה ולא הועמד לרשותו רכב צמוד ממעסיקו.

למעלה מהצורך, קבע השופט סוקול כי מערכת כגון זו (Save Tax), אינה יכולה לשמש לתיעוד הנסיעות של העובד, תוך שהיא משמשת להבחנה בין נסיעות פרטיות לאלו שלצרכי המעסיק, מאחר ודיווחיה של המערכת שואבים מהימנותם מהארגון עצמו ומהביקורת הפנים ארגונית שבו. לכן, ללא פיקוח ובקרה ממשיים של רשויות המס (שבמידה ויידרשו לכך, יהיה בכך הגברה חריפה של נטל האכיפה), לא ניתן יהיה להסתמך על פלטי המערכת. לאור זאת, לא ניתן יהיה להשתמש במערכת בקביעת השווי הכלכלי האמיתי של ההטבה.

ע"מ 958-01-15 נווה נטוע 1972 בע"מ נ' פקיד שומה חדרה

המערערת היא חברה המפעילה מעון לאוכלוסייה בעלת צרכים מיוחדים ברחוב מבצע יואב בשכונת וייצמן בחדרה. הכנסות המערערת נובעות בעיקרן מתשלומים המתקבלים ממשרד הרווחה, עבור הטיפול בדרי המעון.

בפסק דין זה נידונו שתי סוגיות. זו שצריכה לענייננו הינה סוגיית זקיפת שווי השימוש ברכב.

בתמצית, טענותיה המרכזיות של המערערת הן כדלקמן:

  • רכביה משמשים כ"רכבי מאגר" (רכבים תפעוליים), בגינם אין לזקוף שווי לעובד ספציפי, חלף היות רכבים אלו רכבים צמודים לעובד כלשהו, או אז יש לזקוף שווי שימוש בגין רכב כאמור.
  • המערערת זקפה לחלק מעובדיה, מנהליה ובעלי מניות בה שווי שימוש חלקי, בגין הרכבים, דרך תלוש השכר, כאשר את יתרת השווי זקפה באמצעות חשבוניות, חלף דרך תלוש השכר, בטענה כי אין בדין כל הוראה הסותרת את דרך התנהלותה זו וכן שהיה על המשיב להתחשב באופי פעילותה המיוחד.

 

המשיב מצידו (פקיד שומה חדרה) לא קיבל דרך פעולה זו ולכן לא הפחית סכומים אלו מהשומה. משמע, לדעתו אלו טרם חויבו במס כמתחייב בדין.  

 

 

 

בית המשפט דחה את כל טענותיה של המערערת וקבע:

  • באשר לטענתה הראשונה של המערערת – כי המערערת לא עמדה בנטל הראייה המונח על כתפיה בקשר לרכבים שבמחלוקת על מנת להוכיח שאלו "רכבי מאגר" (רכבים תפעוליים). מלשון התקנה, "להנחת דעתו של פקיד השומה", אנו למדים כי על מנת שרכב מסוים יוגדר כ"רכב מאגר" (רכב תפעולי), יש להוכיח כך עוד בהליך השומה. מעסיק שמעוניין שרכב פלוני ישמש כאמור, יידרש לייחד רכבים אלו ולקבוע נוהלי עבודה מסודרים, קפדניים וחד משמעיים באשר לאלו, על מנת לוודא שהשימוש בהם הוא במלואו לצרכי מקום העיסוק. כמו – כן, רכבים אלו, אינם יוצאים ממקום העיסוק. המערערת לא עמדה בנטל זה.
  • לעניין טענתה באשר לסכומים שחויבו באמצעות חשבונית (שלא הופחתו על ידי פקיד השומה), קבע בית המשפט כי זקיפת שווי השימוש ברכב תיעשה על פי הקבוע בדין. משמע, לפי תקנות שווי חדשות, או בנוסחן של התקנות עובר לתיקונן (לפני ה-31 בדצמבר 2009). המערערת ערערה לבית המשפט העליון והוא דחה את טענתה ולא ראה לנכון לשנות את פסק הדין שניתן בבית המשפט המחוזי.

בנוסף על האמור לעיל, נבקש לציין כי גישתו של בית המשפט כפי שהוצגה בפסקי הדין שהובאו לעיל, בעינה עומדת. בית המשפט נדרש להתמודד עם שאלות וסוגיות דומות בנוגע לייחוס שווי השימוש בגין הקצאת רכב לעובד מאת מעסיקו, בסדרת פסקי דין נוספים (בע"מ 13243-01-15 אור חי הנדסה בע"מ נ' פקיד שומה חולון (ניתן ביום 16 ביולי 2018), וכן בע"מ 23045-10-17 ג.א.ש. – ש.ב. בע"מ נ' פקיד שומה גוש דן (ניתן ביום 10 באפריל 2018), וכן בע"מ 40932-03-16 בזק ישיר הדפסות איכות (2005) בע"מ נ' פקיד שומה חולון (ניתן ביום 11 במרס 2018), וכן בע"מ 644-02-17 פלד – קליין הנדסה אזרחית בע"מ נ' פקיד שומה עפולה (ניתן ביום 30 בינואר 2018)  וכן בע"מ 11574-06-17 חכם את אור זך עורכי דין נ' פקיד שומה עכו (ניתן ביום 7 באפריל 2018)).

בכל פסקי הדין הללו, נקבע על ידי בית המשפט כי המחוקק קבע כלל אצבע אחיד על מנת לעגן את טובת ההנאה אשר צומחת לעובד, עת הוקצה לו רכב מאת מעסיקו.

במסגרת פסיקה זו נקבע כי כלל כאמור עדיף על פני פתיחת האפשרות, לכל נישום ונישום, להוכיח את טובת ההנאה הכלכלית שלדעתו יש לייחס לו עת הוקצה לו רכב ממעסיקו. זאת, משיקולים של וודאות משפטית, פישוט של כללי המס, מניעת התדיינויות רבות מול הנישומים וכן התוויית מדיניות המביאה לחיסכון ויעילות בהפעלת המערכת אשר אמונה על גביית המס. משיקולים אלו ונוספים, וכן על בסיס תכלית החקיקה וכוונת המחוקק בעניין זה, הגיע בית המשפט לכלל מסקנה כי הוראות תקנות שווי שימוש והוראות תקנות שווי חדשות, בהתאם למקרה, הינן בבחינת חזקה שאינה ניתנת לסתירה.

חכם את אור-זך (ע"א 4096/18), עורכי דין ואור חי הנדסה בע"מ (ע"א 7550/18) (להלן: "המערערות") ערערו לבית המשפט העליון על פסקי-הדין בעניינם שניתנו ע"י בית המשפט המחוזי (בית המשפט המחוזי בחיפה ובית המשפט המחוזי בתל אביב בהתאמה). מאחר והשאלות העיקריות המתעוררות בשני הערעורים זהות, הדיון בהם אוחד. שופט בית המשפט העליון, ד' מינץ, דחה את טענות המערערות וקיבל עמדת פקיד שומה עכו ופקיד שומה חולון לפיה, אופן חישוב ההטבה הגלומה בהעמדת רכב לרשות העובד, הקבוע  בתקנה 2(א) לתקנות מס הכנסה  (שווי שימוש ברכב), התשמ"ז 1987-(להלן: "התקנות") מהווה כלל מחייב אשר לא ניתן לסטות ממנו. בעוד עמדת המערערות היא כי כן מדובר בכלל היוצר חזקה הניתנת לסתירה. השופט מינץ בחן את לשון התקנות וקבע, כי בתקנות לקביעת גובה סכום ההטבה הגלומה בגין שווי השימוש ברכב (אשר חובה על המעביד לזקוף במשכורתו החודשית של העובד שווי בגין העמדת רכב צמוד לשימוש העובד), נקבעה נוסחה שיש לראות בה כלל (משפטי) מהותי מחייב אשר לא ניתן לסטות ממנו, וכן הינה בבחינת חזקה חלוטה שאיננה ניתנת לסתירה. כל חישוב אחר, אף אם מסתייע באמצעים טכנולוגיים (כמו מערכת (Save Tax כאלה או אחרים, לא יוכל לשנות את אופן החישוב האמור.

לאור האמור לעיל, נקבע בשורת פסקי דין אלו, כי כשם שקבע המחוקק, שווי השימוש שייזקף לעובד לו מוקצה רכב מאת מעבידו, ייעשה אך על פי תקנות שווי שימוש או תקנות שווי חדשות, בהתאם למקרה.

אי לכך, נקבע בכל פסקי הדין האמורים כי אין לקבל את טענותיהם של הנישומים לגבי אופן החישוב של ההטבה הכלכלית אשר גלומה בהקצאת רכב לעובד, באמצעות מערכת Save Tax או דומיה, אלא עיגון שווי השימוש בגין הקצאת רכב, יתבצע בהתאם לכלל האריתמטי הקבוע בתקנות שווי שימוש או בתקנות שווי חדשות, בהתאם למקרה.