מדריך היערכות במסים

5.22 הוצאות סוציאליות שיותרו על בסיס מזומן

סעיף 18(א) לפקודה מסדיר את המועד לניכוי ההוצאות למעביד בגין מענק-פרישה, דמי-חופשה, דמי-הבראה, דמי-חגים, דמי-מחלה והוצאות אחרות כיוצא באלה.

מעביד רשאי לנכות את התשלומים האמורים לעיל כהוצאה בשנת מס כלשהי רק אם שילם אותם באותה שנה –

(א)        לזכאי להם;

(ב)        לקופת-גמל מאושרת לשם כיסוי התחייבויותיו להוצאות כאמור.

לאור האמור לעיל, לא תותר למעביד הוצאה בגין הפרשה חשבונאית (הפרשה בדוחות הכספיים).

מאחר שהפרשות לקופות גמל המתייחסות לחודש האחרון של שנת המס מועברות לקופות גמל, בהכרח, לאחר שנת המס, מאפשר סעיף 18(א) לפקודה לראות תשלומים כאמור, ששולמו לקופות גמל לגבי החודש האחרון של שנת המס, כאילו שולמו בתוך שנת המס, אם שולמו בפועל לקופת הגמל בתוך חודש מתום שנת המס.

בית המשפט העליון קבע כי הוצאות מעין אלה יותרו בניכוי רק אם שולמו בשנת המס לזכאי להם ולא לאחרים. כמו כן, תותר ההוצאה לפי הסעיף אם שולמה לקופת גמל כאמור לעיל.

בע"א 3348/97 פשמ"ג נ' דיקלה חברת דיקלה (להלן: "המערערת") רשמה בספריה הפרשות בגין מענק היובל לו יהיו זכאים עובדיה בשנה העשרים להעסקתם. פקיד השומה לא התיר את ההפרשה וקבע כי המענק יותר בשנת התשלום בפועל.

הפלוגתא בין הצדדים נסובה סביב פרשנות סעיף 18(א) לפקודה, ובשאלה האם הוא חל על מענק היובל.

המאפיין את ההוצאות המפורטות בסעיף 18(א) לפקודה הוא היותן תשלומים מתחום יחסי עובד-מעביד, בהם קיים פער בין יצירת החיוב לבין מימוש החיוב בפועל, ואין מדובר בתשלומים שוטפים אלא בהוצאות שכר החורגות מן השכר השוטף.

במחוזי נפסק כי ההוצאה בגין ההפרשה לצורך תשלום מענק יובל אינה נכללת ב"הוצאות אחרות" ולכן תוכר עם יצירתה על בסיס צבירה ולא רק במועד תשלומה. העליון הפך פס"ד זה וקבע כי "מענק היובל" נכנס בגדר "הוצאות האחרות כיוצא באלה" שבסעיף 18(א) לפקודה, ועל כן הוצאות בגין מענק היובל יותרו בניכוי רק על בסיס מזומן.

על פי הלכת דיקלה, תשלומי שכר נלווים המשתלמים באופן חד פעמי, חד שנתי, בתום תקופה מסויימת או בקרות אירוע כלשהו, משתלבים בסעיף 18(א) לפקודה ולכן יותרו רק על בסיס מזומן.

כך ישרת סעיף 18(א) לפקודה לא רק את תכליתו הסוציאלית אלא גם את תכליתו הפיסקאלית שהיא התאמת עיתוי ההוצאה של המעביד והכנסת העובד.

סכומים אקטוארים – האם הם מהווים "אומדן סביר"?

כפי שצויין קודם, הפרשה נבחנת לפי סעיף 18(א) לפקודה רק לאחר שנבחנה ועמדה בעקרון החוב התלוי של סעיף 17 לפקודה. מדוע, אם כן, לא טען פקיד השומה (בפס"ד דיקלה) לאי קיום עקרון החוב התלוי? בנושא זה קיימים חילוקי דעות:

ניתן לטעון כי מאחר והמערערת תבעה רק סכומים אקטוארים (סכומים מהוונים המביאים בחשבון את ההסתברות הסטטיסטית לגיבוש החוב כסופי ומוחלט), הרי שסכומי ההפרשה שנתבע ניכויים עומדים בעקרונות החוב התלוי.

מאידך, ישנה סברה לפיה, אפילו שמדובר בסכומים אקטוארים, הרי שקשה לכמת בצורה מוסמכת את ההתחייבות, ולכן לא התקיים התנאי של "אומדן סביר". זאת ועוד, טווח של 20 שנה אינו עונה, לטענתו, על תנאי "קרוב לוודאי בעתיד הקרוב".