מדריך היערכות במסים

17.8.2    כללי חברה נשלטת זרה – הדין שחל טרם תיקון 198 (עד ליום 31.12.13)

לעניין זה, "חנ"ז" הינו גוף אשר מתקיימים בו התנאים הבאים:

(א)   הוא חבר בני אדם תושב חוץ; יודגש כי הכוונה לא רק ל"חברה" אלא לכל גוף שעונה על הגדרת "חבר בני-אדם";

(ב)    מניותיו או הזכויות בו אינן רשומות למסחר בבורסה או שהן רשומות בחלקן והוצעו לציבור פחות מ-30% מהזכויות;

(ג)    רוב הכנסתו בשנת המס היא פאסיבית או רוב רווחיו נובעים מהכנסות פאסיביות – כמו כן, נקבעו הוראות לקביעת ההכנסה הפאסיבית במקרה ובשרשרת ההחזקות קיימת חברה עם פעילות עסקית;

(ד)        שיעור המס שחל על ההכנסות הפאסיביות במדינת מושבו אינו עולה על 20%;

(ה)   למעלה מ-50% מאמצעי השליטה (במקרים מסויימים 40%) מוחזקים, במישרין או בעקיפין, בידי תושבי ישראל או שלתושבי ישראל כאמור הזכות למנוע קבלת החלטות ניהוליות מהותיות (להלן: "קיום השליטה").

נציין כי במסגרת תיקון 168 לפקודה הוספה הגדרה למונח "תושבי ישראל" לעניין חנ"ז, אשר בה נקבע כי תושב ישראל הינו למעט מי שהיה לתושב ישראל לראשונה או לתושב חוזר ותיק, כאמור בסעיף 14(א) לפקודה, וטרם חלפו 10 שנים מהמועד שהיה לתושב ישראל כאמור. המשמעות היא שלשם הבדיקה האם חברה היא חנ"ז, עולים חדשים ותושבים חוזרים וותיקים לא ייחשבו כתושבי ישראל וזאת למשך 10 שנות ההטבה – בעניין תיקון 168 ראה סעיף 17.14 להלן.

מועד הבחינה לעניין קיום השליטה הינו באחד ממועדים אלה: תום שנת המס, ביום כלשהו בשנת המס וביום כלשהו בשנת המס שלאחריה.

מיסוי הכנסות בעל השליטה בחנ"ז

כאשר יש לחנ"ז רווחים שמקורם בהכנסתה הפסיבית שהופקה בשנת המס, ורווחים אלה לא שולמו (כהגדרתם להלן) לבעלי הזכויות בה במהלך אותה השנה – יראו את בעל השליטה בחנ"ז (כהגדרתו להלן) כאילו קיבל כדיבידנד את חלקו היחסי באותם רווחים.

שיעור המס החל על בעל השליטה החל מיום 1.1.2012, יהיה כדלקמן:

יחיד –      בהתאם להוראות סעיף 125ב לפקודה – 30% בידי בעל מניות מהותי ובמקרים אחרים 25%.

חברה – בהתאם להוראות סעיף 126(ג) לפקודה קיימות שתי חלופות:

(א)        מס בשיעור של 25% ומתן זיכוי ישיר בגין מס שנוכה במקור;

(ב)    לבקשת חברה העונה על התנאים שנקבעו בסעיף 126(ג) לפקודה, יראו את ההכנסה מדיבידנד כהכנסה בגובה הדיבידנד ברוטו בתוספת המס ששולם בחו"ל על ההכנסה ממנה חולק הדיבידנד. הכנסה זו תחויב בשיעור של מס חברות בשנת 2013 25% והחל משנת 2014 26.5%, ויינתן זיכוי על מס ששולם בחו"ל בגין הכנסה זו בנוסף לזיכוי בגין המס שנוכה במקור (לפירוט נוסף ראה סעיף 17.5 לעיל).

במקביל לחיוב במס בגין קבלת הדיבידנד הרעיוני, יינתן זיכוי רעיוני בגין המס שהיה משולם במדינת מושבה של החנ"ז אילו חולק הדיבידנד בפועל (כלומר ינתנו הזיכויים המנויים לעיל). סכום הזיכוי לא יעלה על המס שבעל השליטה חייב בו בישראל בגין הכנסתו זו.

במידה וההחזקה בחנ"ז היא באמצעות שרשרת חברות, יינתן זיכוי בגין מס שהיה מנוכה במקור מדיבידנד בכל אחת ממדינות המושב של החברות בשרשרת. זיכוי רעיוני זה יינתן רק במידה והמס לא יינתן כזיכוי באחת החברות בשרשרת.

לעניין סעיף זה נציין כי:

"רווחים שלא שולמו" כוללים רווחים שמקורם בהכנסה פסיבית של חנ"ז, אך אינם כוללים רווחים שמקורם בדיבידנד שהתקבל מחבר בני-אדם תושב חוץ ואשר הוכח להנחת דעתו של פקיד השומה כי מקורו בהכנסה ששולם עליה מס זר בשיעור העולה על 20%.

"בעל שליטה" בחנ"ז ייחשב תושב ישראל המחזיק, במישרין או בעקיפין, לבד או יחד עם אחר, ב-10% לפחות באחד מאמצעי השליטה בחנ"ז. יובהר כי גם אזרח ישראלי שהוא תושב האזור ייחשב כבעל שליטה

יובהר כי לאחר תיקון 147 נקבעו "אמצעי שליטה" על פי הגדרתם בסעיף 88 לפקודת מס הכנסה:

""אמצעי שליטה", בחבר-בני-אדם – כל אחת מאלה:

(1)        הזכות לרווחים;

(2)    הזכות למנות דירקטור או מנהל כללי בחברה, או בעלי תפקידים דומים בחבר-בני-אדם אחר;

(3)        זכות הצבעה באסיפה כללית בחברה, או בגוף מקביל לה בחבר-בני-אדם אחר;

(4)        הזכות לחלק ביתרת הנכסים לאחר סילוק החובות בעת פירוק;

(5)    הזכות להורות למי שלו זכות מן הזכויות האמורות בפסקאות (1) עד (4) על הדרך להפעלת זכותו;

והכל, בין שהיא מכח מניות, זכויות למניות או זכויות אחרות, ובין בכל דרך אחרת, לרבות באמצעות הסכמי הצבעה או נאמנות".