מדריך היערכות במסים

 

11.2.1   שיעורי המס בידי יחיד

תיקון 147 לפקודה

תיקון 147 לפקודה, אשר ביצע שינוי בבסיס המס, ביצע אף מספר שינויים בשיעורי המס המוטלים על רווח הון ריאלי כפי שהיו קיימים עד אז במטרה להביא להאחדת שיעורי המס שמוטלים על רווחי הון והכנסות פיננסיות. ככלל, נקבע בתיקון 147 לפקודה כי שיעור המס שיחול על רווח הון ריאלי בידי יחיד לא יעלה על 20% ושיעור המס שיחול על רווח הון ריאלי בידי חברה יהיה שיעור מס חברות (יחד עם זאת ובהוראת שעה מיוחדת נקבע כי בין השנים 2006 – 2009 חברה תהיה חייבת במס על רווח הון ריאלי בשיעור של 25%).

יודגש כי תחולתו של תיקון 147 לפקודה הינו על מכירות של נכסים שבוצעו החל מ-1 בינואר 2006 אולם, יחד עם זאת, הפחתת המס במסגרת תיקון 147 לשיעור של 20% בידי יחידים, הינה הפחתה רטרואקטיבית, כלומר לעניין החישוב הלינארי, לא יערך פיצול של רווח ההון עד לתאריך 31 בדצמבר 2005 שימוסה בשיעור של 25% (כפי שחל עד ליום 31 בדצמבר 2005) ומס בשיעור של 20% החל מה-1 בינואר 2006, כי אם אופן החישוב יעשה כך שבגין הרווח הנצמח מה-1 בינואר 2003, יחול שיעור המס שנקבע בתיקון 147, קרי – 20%.

בהקשר זה, יצויין כי בספטמבר 2006 פורסם פסק דין בעניין אופן חלוקת השבח הראלי במכירת זכות במקרקעין (ו"ע 5002/05 אלברט פוליטי נ' מנהל מיסוי מקרקעין). ועדת הערר קבעה כי בכדי להגשים את מטרת החוק יש לאפשר למוכר המקרקעין להוכיח עובדתית את מועד היווצרות השבח הריאלי. לפיכך במידה והמוכר יוכל להוכיח (כפי שקרה במקרה הנדון) כי הרווח נצמח לאחר יום "החתך" (במקרה של מכירת זכות במקרקעין לאחר 7 בנובמבר 2001) הרי שרווח זה יחויב במס מופחת של 25% (או 20%) על פי העניין ולא ייעשה שימוש בברירת המחדל "הלינארית".

רשויות המס ערערו בעניין זה לבית המשפט העליון וביום 28 במאי 2008 ניתנה החלטת בית המשפט העליון במסגרתה נקבע כי על אף שלעיתים הנוסחה הלינארית נוגדת את מטרת החקיקה, אין לסטות מנוסחה זו. במקרה זה בחר המחוקק לתת עדיפות לתכלית הפשטות והיעילות על פני תכליות אחרות, שעמדו אף הן לנגד עיניו. ביחס למתן האפשרות למוכר לפצל את השבח באמצעות הערכת שמאי, קובע בית המשפט כי שימוש בהערכות שווי שיבוצעו בעוד עשרות שנים וינסו לבחון לאחור מהו השבח שצמח בפועל עד ליום הקובע (7 בנובמבר 2001) ומהו השבח שצמח אחריו, אינו עולה בקנה אחד עם הרצון להפחית בהתדיינויות ועם תכליות של יעילות, ודאות ופשטות שאליהן כיוון המחוקק בקובעו את הנוסחה הלינארית. ערעור המדינה התקבל.

בנוסף, יצויין כי במאי 2013 פורסם פסק דין בעניין דומה (ע"א 1301/08 בילינקיס ואח' נ' פקיד שומה תל אביב 1) במסגרתו נידונה, בין היתר, השאלה האם הלכת פוליטי חלה גם על רווח הון או רק ביחס למס שבח. בית המשפט דחה את הערעור וקבע כי הלכת פוליטי תקפה לא רק לעניין "פיצול" השבח ממכירת מקרקעין אלא גם לעניין "פיצול" רווח הון.

תיקון 187 לפקודה

במסגרת תיקון 187 לפקודה נקבע כי החל מיום 1 בינואר 2012  (להלן: "יום השינוי"), שיעור המס שיחול על הכנסות מרווח הון בידי יחיד יהיה בגובה של 25% (חלף 20%). יודגש כי שיעור המס על רווח הון ריאלי החל על חברה נותר בהתאם לשיעור מס החברות (23% בשנת המס 2019).

בעת מכירת נכסים אשר נרכשו לפני יום השינוי, ייערך חישוב ליניארי לצורך קביעת שעור המס שיחול על רווח ההון ואשר יביא בחשבון תקופות החזקה בנכס שבהן חל שיעור מס שונה כדלקמן:

חלק רווח ההון המשוייך לתקופה שעד ליום 1.1.2003 (להלן: "המועד הקובע"), יחוייב לפי שיעור מס שולי החל על המוכר במועד המכירה.

חלק רווח ההון המשוייך לתקופה שבין המועד הקובע ועד ה-31.12.2011 (להלן: "מועד השינוי"), יחוייב בשיעור מס של 20%.

חלק רווח ההון המשוייך לתקופה שממועד השינוי ועד ליום המכירה, יחוייב בשיעור מס של 25%.

עוד יצוין בהקשר זה כי החל מיום 1 בינואר 2013 יחיד אשר הכנסתו החייבת בשנת המס עלתה על 649,546 ש"ח (נכון לשנת 2019) יחול מס נוסף על חלק הכנסתו כאמור בשיעור של 3% (להלן: "מס יסף") (יצוין, כי שיעור המס ייסף עד וכולל שנת 2016 עמד על 2%). לעניין זה "הכנסה חייבת"- הכנסה ממקורות סעיפים 2-3 לפקודה, הכנסה כמשמעותה בסעיף 89 לפקודה (רווחי הון) וכן הכנסה משבח כמשמעותו בחוק מיסוי מקרקעין ואולם לגבי מכירת זכות במקרקעין בדירת מגורים כהגדרתה בחוק כאמור- רק אם שווי מכירתה עולה על 4 מליון ש"ח והמכירה אינה פטורה ממס לפי כל דין.